KDV KANUNU GEÇİCİ 37. MADDE UYARINCA KDV İSTİSNA BELGESİ VERİLMEYEN YATIRIMCILAR NE YAPACAKLAR?

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’na eklenen Geçici 37. madde uyarınca, imalat sanayii ile turizm sektörlerine yönelik yatırım teşvik belgesi (YTB) sahibi mükelleflere, belge kapsamındaki inşaat işlerine ilişkin mal teslimleri ve hizmet ifaları 31.12.2025 tarihine kadar KDV’den istisna edilmiştir.

Bu maddenin birinci fıkrasında Cumhurbaşkanına tanınan yetkiye dayanılarak, 9770 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile söz konusu istisna süresi 31.12.2028 tarihine kadar uzatılmıştır. Dolayısıyla Geçici 37. madde kapsamındaki KDV istisnası, mevcut durumda 31 Aralık 2028 tarihine kadar uygulanacaktır.

KDV Kanunu’nun Geçici 37. maddesi şu şekildedir:

“(7394 sayılı Kanunun 11. maddesiyle değişen madde – Yürürlük: 01.05.2022) İmalat sanayii ile turizme yönelik yatırım teşvik belgesi sahibi mükelleflere, belge kapsamındaki inşaat işlerine ilişkin mal teslimleri ve hizmet ifaları 31/12/2025 tarihine kadar katma değer vergisinden müstesnadır.”

Maddenin lafzından da anlaşılacağı üzere, istisna uygulaması sadece imalat sanayii ve turizme yönelik YTB sahibi mükellefler için geçerlidir. Uygulamada, yatırımın cinsine, niteliğine veya büyüklüğüne ilişkin bir ayrım yapılmaksızın; teşvik belgesi kapsamında yürütülen inşaat işlerine dair tüm mal teslimleri ve hizmet alımları bu istisna kapsamına girmektedir.

Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yeni yatırımlar dışındaki yenileme, restorasyon, tadilat, bakım, onarım, modernizasyon inşaat harcamaları istisna dışında tutuluyor!

Her ne kadar Geçici 37. maddede yatırımın türüne ilişkin bir ayrım öngörülmemiş olsa da, Gelir İdaresi Başkanlığı (GİB) uygulamada bu istisnayı yalnızca yeni yatırım projeleriyle sınırlı tutmakta; yenileme, restorasyon, tadilat, bakım, onarım ve modernizasyon gibi yatırım türlerine ise istisna belgesi vermemektedir.

Nitekim GİB tarafından vergi dairelerine gönderilen 19.12.2023 tarihli ve 104675 sayılı yazıda da bu yaklaşım açıkça benimsenmiştir. Söz konusu yazıda 3065 sayılı Kanunun Geçici 37 nci maddesinde uygulanan istisnanın “sadece yeni yatırımlara ilişkin inşaat işleri için geçerli olduğu; yenileme, restorasyon, tadilat, bakım, onarım, modernizasyon gibi yatırımların bu istisna kapsamında olmadığı" belirtilmiştir.

Oysa bu yazıdan önce, vergi daireleri uygulamada Geçici 37. madde kapsamındaki istisna belgesini yukarıda sayılan diğer yatırım türleri bakımından da düzenlemekteydi. GİB’in anılan yazısının yayımlanmasının ardından ise daha önce bu kapsamdaki harcamalar için verilmiş istisna belgelerine dayanılarak yapılan işlemler, vergi dairelerince cezalı olarak geri istenmiştir. Bu durumda olanların önemli bir kısmının dava sürecinde olduğu bilinmektedir.

Bundan sonraki imalat sanayi ile turizme yönelik YTB kapsamında yapılacak yenileme, restorasyon, tadilat, bakım, onarım, modernizasyon inşaat harcamaları için ne yapılmalı!

Gelir İdaresi Başkanlığı'nın daraltıcı yorumu neticesinde, yatırım teşvik belgesine konu olan ancak “yenileme, restorasyon, tadilat, bakım, onarım ve modernizasyon” niteliğindeki inşaat harcamaları için vergi dairelerince KDV istisna belgesi düzenlenmemektedir.

Bu durumda olan mükellefler açısından izlenmesi gereken hukuki yol, aşağıda adım adım özetlenmiştir:

1-Vergi Dairesinden KDV İstisna Belgesi Talep Edilmeli;

İlk olarak, yatırım teşvik belgesi kapsamında yapılacak inşaat işlerine ilişkin mal ve hizmet alımlarının, KDV Kanunu’nun Geçici 37. maddesi uyarınca KDV’den istisna tutulması gerektiği belirtilerek, vergi dairesinden KDV istisna belgesi düzenlenmesi talep edilmelidir.

Başvuruda, maddenin lafzında herhangi bir ayrım öngörülmediği ve yatırımın niteliğine bakılmaksızın teşvik kapsamındaki inşaat harcamalarının istisna kapsamında değerlendirilmesi gerektiği hukuki gerekçeleriyle vurgulanmalıdır.

2-Vergi Dairesinden Başvuruya Ret Cevabının Gelmesi;

Vergi dairesi, büyük olasılıkla Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 19.12.2023 tarihli 104675 sayılı yazısını gerekçe göstererek, talebe olumsuz cevap verecektir. Bu durumda, ilgili işlem artık dava konusu edilebilir nitelik kazanacaktır.

3-Vergi Mahkemesine (Yürütmenin Durdurulması Talepli) Dava Açılması;

KDV İstisna belgesi talepli başvuruya ilişkin vergi dairesinden gelen ret cevabından sonra 3065 sayılı Kanunun geçici 37 inci maddesi kapsamında istisna uygulanmasına hak kazanan ve diğer şartları yerine getiren mükellef adına idarenin bu işlemine karşı vergi mahkemesine istisnanın uygulanmasına yönelik dava açılması gerekmektedir.

Vergi mahkemesinden; istisna belgesi talebinin hukuka aykırı bir şekilde reddedilmesi ve bunun sonucunda da ticari faaliyetlerin ve yatırımın sağlıklı bir şekilde sürdürülemeyeceğinden dolayı ilk etapta yürütmenin durdurulması talepli dava açılması yerinde olacaktır.

4-Vergi Mahkemesi Kararının Olumlu Olması Halinde;

KDV istisnasından faydalanabilmek için ilgili KDV istisna belgesinin inşaat harcamaları yapılmadan önce alınması gerekmektedir. Bu nedenle istisna kapsamında harcamalar yapılmadan önce vergi dairesine yazılı KDV istisna belge talebinin reddine ilişkin olumsuz cevap geldikten sonra yürütmenin durdurulması talepli olacak şekilde vergi mahkemesine dava açılması ve vergi mahkemesinden olumlu sonuç çıkması halinde de mahkeme kararı ile düzenlenecek olan KDV istisna yazısı ile söz konusu inşaat harcamaları nedeniyle KDV istisnası uygulamasına başlanacaktır.

Sonuç itibarıyla, yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yenileme, restorasyon, tadilat, bakım, onarım ve modernizasyon niteliğindeki inşaat harcamaları için, %20 oranında KDV’nin öncelikle ödenmesi ve sonrasında bu tutarın indirim konusu yapılarak vergi dairesine ödenecek diğer KDV borçlarından mahsup edilmesi teknik olarak mümkün gözükmektedir. Ancak söz konusu harcamalar nedeniyle ödenen KDV’nin, özellikle içinde bulunduğumuz dönemde finansman maliyetlerinin yüksekliği dikkate alındığında, mükellefler açısından ciddi bir nakit çıkışı anlamına geldiği ortadadır. Bu nedenle, KDV Kanunu’nun Geçici 37. maddesi uyarınca istisna uygulamasından yararlanılması için gerekli sürecin —yani vergi dairesine yapılan başvurunun, ret cevabına karşı açılacak dava ile yargıya taşınmasının— takip edilmesi ve mükellef lehine kazanılacak bir yargı kararı doğrultusunda istisna belgesinin düzenlenerek uygulanmasının sağlanması, hukuken ve pratikte en uygun yol olduğu kanısındayız.